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【协力研究】协力研究|2021年来临,2020年12月购进的固定资产还能一次性扣除吗?

作者: 来源: 日期:2021/1/22 10:00:12 人气:1256

编者按

2021年伊始,过往的政策陆续到期,临界点上如何享受政策红利摆在了企业面前。为方便读者了解临界点上的财税法律热点,协力苏州的财税法律栏目近期将持续关注政策变化带来的影响,邀请财税法律专家马江川撰写系列文章,专业分析不容错过。



前言


最近有读者咨询,他看到某促销广告称,自2021年1月1日起,购买单位价值低于500万元的固定资产无法进行扣税。笔者听到后感觉骇人听闻,这是多不专业的人士才可以写出这样的宣传语。这个宣传语犯了两个基本错误:错误一,无论有没有优惠政策加持,固定资产的折旧均可以税前扣除;错误二,混淆了增值税和企业所得税的概念,从问题的描述来看,读者提出的问题应当指向的是企业所得税,而增值税没有特殊的法律法规规定,均可以一次性抵扣。为了方便读者判断,我们以标题中极端的时点即2020年12月31日为分割线,假设此后不会延续固定资产加速折旧税前扣除的优惠政策了,在这一天购进的固定资产是否还能一次性税前扣除?



单位价值低于500万的固定资产一次性税前扣除的政策依据


关于固定资产加速折旧政策演变有其特殊的发展脉络的,笔者在此简单梳理一下。


(一)加速折旧的会计处理有关规定


企业会计准则第4号——固定资产》第十七条关于固定资产的后续计量中,规定了可选用的折旧方法包括年限平均法、工作量法、双倍余额递减法和年数总和法等。该会计估计不得随意变更,但符合该准则第十九条之规定的情形除外。年限平均法和工作量法属于直线折旧法,而后二者则属于加速折旧法。


(二)企业所得税法采用折旧方法的基本规定


《企业所得税法》第十一条规定:“在计算应纳税所得额时,企业按照规定计算的固定资产折旧,准予扣除。”那这个规定具体又是如何规定的呢?《企业所得税法实施条例》第五十九条、《企业所得税税前扣除办法》第二十七条确定了我国企业所得税法所采纳的扣除方法是直线折旧法,而《企业所得税税前扣除办法》第二十六条规定作为例外条款,对加速折旧税前扣除的操作规程进行了详细说明。总的来说,税法的口径偏重于固定资产的使用年限,因为固定资产效益的实现是一个长期的过程,不同于其他资产,都存在一定的合理受益期,为了保证税收的稳定性,以及税收强制性、无偿性、固定性的内涵要求,客观上制定一个相对固定的固定资产折年限和折旧方法也确有必要,《企业所得税法实施条例》第六十条便可说明这一点。



关于固定资产加速折旧税前扣除的政策沿革


(一)财税【2014】75号文的具体规定


2014年10月20日,财政部、国家税务总局联合发布财税【2014】75号文,该文件规定,对生物医药制造业、专用设备制造业、铁路、船舶、航天航空和其他运输设备制造业、计算机、通信和其他电子设备制造业,仪器仪表制造业,信息传输、软件和信息技术服务业等6个行业的小微企业在2014年1月1日后购进的固定资产的折旧处理可采用缩短折旧年限或采取加速折旧的方法,其中6个行业在2014年1月1日后新购进的研发和生产经营共用的仪器、设备且单位价值不超过100万的,允许一次性计入成本费用,单位价值超过100万元的,可缩短折旧年限和采取加速折旧方法的方法;对所有企业在2014年1月1日后购进的专用于研发的仪器、设备,参照上述处理办法。缩短折旧年限的,最低折旧年限不得低于《企业所得税法实施条例》第六十条规定折旧年限的60%;采取加速折旧方法的,可采取双倍余额递减法或者年数总和法。同时,该文件将具体的固定资产范围限缩至仪器、设备,而房屋、建筑物、家具等不在此列,且文件仅有生效时间,没有失效时间,说明该文件在没有特别规定时是长期有效的。2014年11月14日,国家税务总局发布国税总局【2014】第64号公告,对适用企业的营收结构提出了要求:“六大行业企业是指以上述行业业务为主营业务,其固定资产投入使用当年主营业务收入占企业收入总额50%(不含)以上的企业。所称收入总额,是指企业所得税法第六条规定的收入总额。”关于企业身份规定:“所称小型微利企业,是指企业所得税法第二十八条规定的小型微利企业。”


(二)财税【2015】106号文的具体规定


2015年9月17日,财政部、国家税务总局联合发布财税【2015】106号文,扩大了可以选择加速折旧的行业范围,新增轻工、纺织、机械、汽车四个领域的重点行业。2015年9月25日,国家税务总局发布国税总局【2015】第68号公告,对适用企业的营收结构、企业身份采取了与国税总局【2014】第64号公告公告同样的规定。


(三)财税【2018】54号文的具体规定


2018年5月7日,财政部、国家税务总局联合发布财税【2018】54号文,将可适用加速折旧的设备、器具的单位价值提高到不超过500万元,并且将固定资产的范围扩大到除房屋、建筑物以外的固定资产,但仅仅用于2018年1月1日至2020年12月31日新购进的固定资产,限定了该文件的有效期间。


(四)国税总局【2018】年第46号公告的具体规定


2018年8月23日,国家税务总局发布国税总局【2018】年第46号公告,对财税【2018】54号文进行了进一步的释明:第一,将“购买”限定为以货币形式购进和自行建造,明确了两种方式的计税基础和确认时点及其特殊时点的确认原则;第二,扣除的年度是投入使用月份的次月所属年度一次性扣除;第三,允许会计处理和税务处理存在差异;第四,该政策允许企业自行选择是否一次性税前扣除,但是未选择一次性扣除的,以后年度不得变更;第五,明确了备查资料清单;第六,单位价值超过500万元的固定资产,仍按照企业所得税法及其实施条例、财税【2014】75号文、财税【2015】106号文、国税总局【2014】第64号公告、国税总局【2015】第68号公告等规定执行。

不难看出,即使财税【2018】54号文、国税总局【2018】年第46号公告针对单位价值不超过500万固定资产的文件失效后,但适格企业仍然可以继续享受财税【2014】75号文、财税【2015】106号文中有关的固定资产加速折旧优惠政策。



2020年12月31日新购进的固定资产是否可以一次性税前扣除


这个问题实际有两个焦点,一是在政策临界点(例如2020年12月31日当天)购进的单位价值不超过500万的固定资产是否可以使用一次性税前扣除政策;二是加速折旧优惠政策是否还可以继续享受。


(一)政策临界点购进的单位价值不超过500万的固定资产一次性扣除问题


针对这个问题可以参考以下思考路径:


1、关于纳税人的身份问题。财税【2018】54号文、国税总局【2018】年第46号公告中并未规定企业的身份,针对所有企业。


2、取得固定资产的方式。取得方式必须是购进,购进又分为货币形式采购或自行建造,排除了以物换物、股权支付、融资租入、捐赠、投资、非货币性资产交换、债务重组等非货币性支付方式,而且标的物也包含使用过的固定资产,新购进只是突出区别于原购进的,而不要求所购固定资产是全新的。


3、购进时点采用的原则。以货币形式购进的固定资产,除采取分期付款或赊销方式购进外,按发票开具时间确认;以分期付款或赊销方式购进的固定资产,按固定资产到货时间确认;自行建造的固定资产,按竣工结算时间确认。


4、扣除期间。固定资产在投入使用月份的次月所属年度一次性税前扣除,客观上将政策红利延续到了2021年度。


此外,企业会计处理上是否采取一次性税前扣除方法,不影响企业享受一次性税前扣除政策,企业在享受一次性税前扣除政策时,不需要会计上也同时采取与税收上相同的折旧方法,这样一来,也保证了会计处理不违反《企业会计准则第4号——固定资产》的要求。

综上,2020年12月31日新购进的固定资产,符合上述要求的,可以在2021年度一次性税前扣除。


(二)加速折旧优惠政策是否还可以继续享受


虽然财税【2018】54号文、国税总局【2018】年第46号公告失效,但是否就意味着加速折旧政策就无法享受了?当然不是。关于这个问题,需要考虑是否符合现行有效的财税【2014】75号文、财税【2015】106号文,如果不符合特殊规则,是否适用一般规则。我们也可以遵照以下的思维路径:


1、关于纳税人身份问题。现行有效文件列明的行业中的小微企业可以享受单位价值不超过100万的固定资产一次性税前扣除的优惠政策,不是小微企业或单位价值超过100万元的,可缩短折旧年限或采取加速折旧的方法。

2、仪器、设备的用途。现行有效文件列明的行业研发和生产经营“共用”设备可以使用上述政策,但其他行业必须“专门用于研发”。

关于取得固定资产的方式、购进的时点采用的原则以及扣除期间和会计处理可以参照前述的思路。

3、特殊规则不适用时是否适用一般规则。不适用财税【2014】75号文、国税总局【2014】第64号公告、财税【2015】106号文、国税总局【2015】第68号公告,是否符合企业所得税法及其实施条例的相关规定。



总结


我们不难发现,前述政策文件的开头都有“贯彻落实国务院完善固定资产加速折旧政策精神”的类似表述,在考虑客观经济形势的情况下,国家出台相关政策鼓励研发、鼓励创新、让利于民,但如何安全、合理、合法地享受政策,有赖于企业前期的研究、匹配和安排以及企业后期在财税上的有序管理。



作者简介


马江川

上海市协力(苏州)

律师事务所

实习律师

email:

majiangchuan@

co-effort.com

毕业于南京大学管理学专业。从事财税工作10余年,有丰富的财税工作经验和知识储备,长期从事财税合规审核、内控制度设计、税务咨询、税务筹划、税收风险应对、纳税评估、财税顾问、商事安排等工作。2020年加入上海市协力(苏州)律师事务所,主要业务领域为企业税务法律风险防范、重大交易税务规划,税务争议解决及重大疑难民商事诉讼等。融合法律与财税,以跨界法律思维复合视角,致力为客户提供技术化精细化的专业复合型法律服务。



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